2.3 存货减值、损失的税会差异
在资产负债表日，存货按照成本与可变现净值孰低计量。所得税法规定，存货成本的确定遵循历史成本原则。
存货跌价准备的税会差异，如表2-15所示。
表2-15 存货跌价准备的税会差异
【例2-12】华德公司采用成本与可变现净值孰低法对期末存货进行计量。
（1）2015年12月31日，存货的账面余额为1000万元，预计可变现净值为900万元；
（2）2016年12月31日，该批存货的预计可变现净值为850万元；
（3）2017年12月31日，该批存货的可变现净值有所恢复，预计可变现净值为970万元；
（4）2018年5月，将该批存货的80%对外出售，取得收入1000万元，年末未对存货跌价准备做调整。
华德公司的税会处理如下：
（1）2015年12月31日。
税务处理：纳税申报时，调增应纳税所得额100万元。填制《纳税调整项目明细表（A105000）》，如表2-16所示。
表2-16 纳税调整项目明细表（A105000）
存货账面价值小于其计税基础100万元。
（2）2016年12月31日。
税务处理：纳税申报时，调增应纳税所得额50万元。填制《纳税调整项目明细表（A105000）》，如表2-17所示。
表2-17 纳税调整项目明细表（A105000）
存货账面价值小于计税基础150万元。
（3）2017年12月31日。
税务处理：纳税申报时，调减应纳税所得额120万元。填制《纳税调整项目明细表（A105000）》（如表2-18所示）
表2-18 纳税调整项目明细表（A105000）
存货账面价值小于计税基础30万元。
（4）2018年12月31日。
税务处理：纳税申报时，调减应纳税所得额24万元。填制《纳税调整项目明细表（A105000）》（见表2-19），在填制2018年申报表时，《一般企业成本支出明细表（A102010）》（见表2-20）第3行“销售商品成本”填报776万元，而不是800万元，因为转销的“存货跌价准备”24万元在《纳税调整项目明细表（A105000）》中做纳税调减处理，否则会导致重复调减。
表2-19 纳税调整项目明细表（A105000）
表2-20 一般企业成本支出明细表（A102010）
存货账面价值小于计税基础6万元。
会计准则和所得税法在存货损失的范围、计量方法上存在差异。存货损失扣除的税会差异如表2-21所示。
表2-21 存货损失扣除的税会差异
【例2-13】东海公司2017年10月末盘存原材料短缺200000元，其中含分摊的运输费用18600元，经查是因被盗引起的，保险公司赔偿100000元。
非正常损失原材料所涉及的进项税额 为32884元[（200000-18600）×17%+18600×11%]，做进项税额转出。《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）规定，对企业盘亏的存货，以该存货的成本减除责任人赔偿后的余额，作为存货盘亏损失在计算应纳税所得额时扣除。
如果东海公司是小企业，则上述会计处理中的“管理费用”账户，改为“营业外支出”账户。
如果非正常损失的购进货物是适用增值税计算扣税的免税农业产品或废旧物资时，则进项税额转出时与以票扣税的货物有所不同。如例2-13中，盘存农业产品短缺200000元，其他条件不变，则非正常损失农业产品转出进项税额29151.75元[（200000-18600）÷（1-13%）×13%+18600×11%]。
对于存货损失，在纳税申报时，需要填制《资产损失税前扣除及纳税调整明细表（A105090）》（见表2-22），该表适用于发生资产损失税前扣除项目及纳税调整项目的纳税人填报。企业根据税法、《财政部 国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）、《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）、《国家税务总局关于商业零售企业存货损失税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2014年第3号）、《国家税务总局关于企业因国务院决定事项形成的资产损失税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2014年第18号）等相关规定，以及国家统一企业会计制度，填报资产损失的会计处理、税收规定，以及纳税调整情况。
表2-22 资产损失税前扣除及纳税调整明细表（A105090）
